Il tema dei bitcoin, nelle ultime settimane, è diventato molto di “moda”.
L’Agenzia delle Entrate, il 2 settembre 2016, aveva comunque già pubblicato la Risoluzione n. 72/E, che costituisce il primo e unico documento “ufficiale” in tema di criptovalute.
La Risoluzione risponde ad un’istanza di interpello da parte di una Società di capitali intenzionata ad eseguire, per conto della propria clientela, operazioni di acquisto e vendita di bitcoin.
Più precisamente, la Società interpellante chiedeva di conoscere:
- il corretto trattamento applicabile alle predette operazioni, sia ai fini IVA, sia ai fini delle imposte dirette;
- e se, in relazione a tale attività, la Società dovesse porre in essere gli adempimenti prescritti per i soggetti che rivestono la qualifica di sostituto di imposta.
L’Agenzia delle Entrate, nel rispondere all’istanza, ha innanzitutto richiamato le conclusioni raggiunte dalla Corte di giustizia dell’Unione europea nella sentenza del 22 ottobre 2015, C-264/14 ed ha accolto la soluzione prospettata dalla Società interpellante ai fini del trattamento IVA da applicare alle operazioni di acquisto e cessione di bitcoin.
La Decisione, pur non entrando nella qualificazione giuridica delle criptovalute, si è dunque basata sul presupposto che l’esenzione Iva deve essere interpretata alla luce dell’articolo 135 della direttiva Iva 2006/112/CE.
Nonostante l’assenza di corso legale, la Corte Europea aveva infatti già in passato (Sentenza 7/78 Thompson et al., relativa ai krugerrand) constatato come il concetto di mezzo legale di pagamento e l’equivalenza alla moneta siano riferiti all’accettazione di tali strumenti in un mercato monetario, anche in presenza di dubbi sulla validità del corso legale.
La sentenza della Corte ha quindi concluso come segue.L’articolo 2, paragrafo 1, lettera c), della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto va interpretato nel senso che costituiscono prestazioni di servizi effettuate a titolo oneroso, ai sensi di tale disposizione, operazioni, come quelle oggetto del procedimento principale, che consistono nel cambio di valuta tradizionale contro unità della valuta virtuale «bitcoin» e viceversa, effettuate a fronte del pagamento di una somma corrispondente al margine costituito dalla differenza tra, da una parte, il prezzo al quale l’operatore interessato acquista le valute e, dall’altra, il prezzo al quale le vende ai suoi clienti.L’articolo 135, paragrafo 1, lettera e), della direttiva 2006/112 va interpretato nel senso che prestazioni di servizi, come quelle oggetto del procedimento principale, che consistono nel cambio di valuta tradizionale contro unità della valuta virtuale «bitcoin» e viceversa, effettuate a fronte del pagamento di una somma corrispondente al margine costituito dalla differenza tra, da una parte, il prezzo al quale l’operatore interessato acquista le valute e, dall’altra, il prezzo al quale le vende ai suoi clienti, costituiscono operazioni esenti dall’imposta sul valore aggiunto ai sensi di tale disposizione.L’articolo 135, paragrafo 1, lettere d) e f), della direttiva 2006/112 va interpretato nel senso che siffatte prestazioni di servizi non ricadono nella sfera di applicazione di tali disposizioni.La sentenza della Corte, per fortuna, ha messo un punto fermo sulla vicenda, anche perché non considerare tali operazioni esenti Iva avrebbe potuto dar adito a frodi come quelle già verificatesi nel campo delle emissioni Co2 (tale considerazione è del resto già stata posta anche dalla Commissione del Senato francese).
Cambiare un euro con un bitcoin equivale quindi ad una prestazione di servizi ed essendo il bitcoin assimilabile ad uno strumento di pagamento, come stabilito dalla Corte di Giustizia, l’operazione è esente ai fini Iva.
Le valute virtuali, al pari delle valute tradizionali, hanno quindi finalità di mezzo di pagamento, non applicandosi né l’art. 135, paragrafo 1, lett. d) della direttiva 2006/112/CE, né l’art. 135, paragrafo 1, lett. f) della stessa direttiva. La Corte di Giustizia ha invece ritenuto che tali tipi di operazioni rientrino tra le operazioni relative a divise, banconote e monete con valore liberatorio di cui all’art. 135, paragrafo 1, lett. e) della direttiva 2006/112/CE, avendo la funzione di mezzo di pagamento alternativo ai mezzi di pagamento tradizionali.
La soluzione data dalla sentenza riguarda però solo il caso in cui il bitcoin sia cambiato in un altro e venga richiesto un corrispettivo per detta operazione, attenendo cioè, in sostanza, solo all’attività degli exchanger, cioè di quei soggetti che cambiano bitcoin (e non essendo invece per esempio applicabile agli utilizzatori finali, né ai miners, cioè, detto in maniera estremamente sintetica, a coloro che “estraggono” i bitcoin).
Anche, lo stesso Avvocato Generale, del resto, sottolineava nelle sue conclusioni che “è chiaro che l’esenzione non è applicabile laddove siano trasferiti ovvero forniti mezzi di pagamento soltanto da parte di uno dei partecipanti alla transazione, mentre l’altra parte trasferisca ovvero fornisca beni o servizi. In un caso del genere, il trasferimento di mezzi di pagamento rappresenta, infatti, la controprestazione di una cessione di beni o di una prestazione di servizi. Se si applicasse l’esenzione ad un siffatto trasferimento unilaterale di mezzi di pagamento, tutte le operazioni – ad eccezione delle permute – sarebbero esentate dall’IVA”.
Sembra dunque da subito potersi concludere che per tali tipi di operazioni lo stesso Avvocato ne affermi la soggezione all’imposta in base alle regole ordinarie.
Tornando al caso di cui alla Risoluzione citata, la Società riteneva dunque corretto applicare il regime di esenzione previsto dall’art. 135, par. 1, lett. e) della Direttiva IVA, sul presupposto che le operazioni in argomento dovessero considerarsi “relative a divise, banconote e monete con valore liberatorio”.
La Risoluzione citata, ribadendo il regime di esenzione IVA già affermato nella pronuncia comunitaria ed affermando che l’attività che la Società intendeva realizzare si configurava come prestazione di servizi esenti ai sensi dell’art. 10, co. 1, n. 3, D.P.R. n. 633/1972, sembra però essere andata anche oltre il testo dell’articolo citato, il quale prevede l’esenzione dall’imposta per “le operazioni relative a valute estere aventi corso legale e a crediti in valute estere, eccettuati i biglietti e le monete da collezione e comprese le operazioni di copertura dei rischi di cambio”.
Con tale richiamo, quindi, l’Agenzia equipara, in sostanza, i bitcoin ad una valuta estera, ovvero una valuta a corso legale, laddove, però, come detto, la Corte di Giustizia europea ritiene ininfluente la presenza del “corso legale” per le valute, qualora il mezzo di pagamento non abbia altra finalità se non quella liberatoria.
Per quanto concerne poi il regime impositivo diretto, la Risoluzione citata afferma che la Società doveva assoggettare ad imposizione IRES i componenti positivi di reddito derivanti dall’attività di intermediazione nell’acquisto e nella vendita di BTC, al netto dei relativi costi inerenti a tale attività, e ad imposizione IRAP il valore della produzione netta.
L’Agenzia precisa inoltre anche che, nel caso in cui, alla fine dell’esercizio, la Società intermediaria detenga, in proprio, BTC a titolo di proprietà, essi dovranno essere valutati secondo il cambio in vigore alla data di chiusura dell’esercizio, ai sensi dell’art. 9 Tuir, secondo le regole previste con riferimento ai casi di detenzione di valute estere (ancora).
Con la precisazione che, per “valore normale”, deve intendersi il valore corrispondente alla quotazione degli stessi BTC, facendo riferimento alla media delle quotazioni ufficiali rinvenibili sulle piattaforme online in cui avvengono le compravendite di BTC.
La Risoluzione chiarisce infine anche il trattamento fiscale dei proventi conseguiti dai clienti, persone fisiche, che detengono BTC al di fuori dell’attività di impresa, precisando che “le operazioni a pronti (acquisti e vendite) di valuta non generano redditi imponibili, mancando la finalità speculativa.”
A tal proposito si evidenzia che l’art. 67, c. 1, lett. c-ter), Tuir prevede espressamente che, nell’ambito dei redditi diversi di natura finanziaria, rientrano anche le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di valute, laddove l’imponibilità delle operazioni sulle valute estere riguarda soltanto quelle operazioni espressamente contemplate nella lett. c-ter) che si intendono come espressive, per presunzione di legge, di una attività di investimento e, cioè, il prelievo della valuta da depositi o conti correnti ovvero la sua cessione a termine, non essendo invece rilevanti le cessioni a pronti delle valute.
L’art. 67, comma 1-ter, Tuir, con riferimento alla fattispecie del prelievo della valuta dai conti o depositi, prevede inoltre un limite oltre il quale la plusvalenza diviene rilevante ai fini fiscali, concorrendo a formare il reddito a condizione che, nel periodo di imposta in cui sono realizzate attraverso il prelievo dal deposito o dal conto, la giacenza dei depositi e dei conti correnti complessivamente intrattenuti dal contribuente presso tutti gli intermediari, calcolata secondo il cambio vigente all’inizio del periodo di riferimento, sia superiore a 51.645,69 euro per almeno sette giorni lavorativi continui. Al di sopra di tale limite, invece, la finalità speculativa si presume.
In riferimento alla soluzione raggiunta nella Risoluzione andrebbe però approfondito il significato della locuzione “finalità speculativa”, che appare essere, a giudizio dell’Agenzia, il criterio discriminante della tassazione o meno delle plusvalenze da cambio tra valute digitali e tradizionali, e si presta però, senza ulteriori indicazioni, ad un’eccessiva possibilità di interpretazione ed incertezza.
Vero è, in ogni caso, che la Risoluzione affronta solo alcuni degli aspetti, anche fiscali, legati al mondo dei bitcoin.
Nell’ipotesi, per esempio, in cui una persona fisica detenesse Bitcoin in deposito presso un portafoglio virtuale, simile ad un conto corrente online, appoggiato su piattaforme ubicate all’estero, e nel corso del periodo di imposta avvenissero trasferimenti di criptovaluta da e verso paesi stranieri, proprio per l’equiparazione fatta dall’Agenzia ad una valuta estera, dovrebbe allora sorgere l’obbligo di compilazione del quadro RW della dichiarazione dei redditi mod. UNICO.
Il quadro in questione richiede informazioni quali il totale (iniziale e finale nel corso del periodo di imposta oggetto di dichiarazione) e la natura dei valori detenuti all’estero, sia ai fini del monitoraggio, sia ai fini impositivi, per l’assoggettamento ad una forma di tassazione patrimoniale presente nel nostro sistema fiscale, denominata IVAFE.
E pertanto, nei casi di soggetti che utilizzassero lo strumento delle criptovalute per trasferire denaro dal nostro Paese verso l’estero (o viceversa), oltre che con la normativa antiriciclaggio, questi dovrebbero fare i conti anche con tali regole.
E non ci sono solo le attività di exchange o trasferimento valute, ma anche delle vere e proprie attività di scambio tra privati, dove il bitcoin viene usato come merce di scambio verso altri beni o prestazioni di servizi.
Quando (come può accadere e come ormai accade all’ordine del giorno) un cliente si reca presso uno dei tanti esercizi che accettano bitcoin, il proprietario dell’esercizio, al momento del pagamento dal wallet, rilascerà ricevuta? E vi applicherà l’Iva?
Forse anche per questi motivi alcuni Stati stanno anche riflettendo se introdurre una vera e propria moneta virtuale di Stato, in quanto tale “controllabile”.
Se ci si chiede se, in teoria, una criptovaluta possa diventare una moneta di Stato, la risposta è infatti, senza dubbio, positiva, potendo questa svolgere molte delle funzioni tipiche del denaro, comprese quelle di unità di conto e di mezzo di scambio.
In un prossimo futuro non è del resto difficile immaginare l’affermarsi di una valuta digitale pubblica, pur essendo questo un vero e proprio ossimoro, dato che il principio alla base delle criptovalute è proprio l’assenza di un’autorità emittente.
E già assistiamo del resto ai primi tentativi su tale strada.
Il governo del Venezuela ha annunciato infatti la prossima creazione di una criptovaluta di Stato, denominata Petro.
La Russia ha deciso di creare il criptorublo, anche a fini antiriciclaggio, consentendo di far emergere il denaro sporco, pagando una tassa del 13%.
Anche l’Olanda, unitamente alla Danimarca, intende sperimentare una sua criptovaluta.
E la Finlandia ha in programma di introdurne una, il moni, in collaborazione con i privati.
Ma chi sembra più avanti di tutti è l’Estonia, che sta considerando di lanciare una ICO (Initial Coin Offering, offerta pubblica di moneta) per la criptovaluta di Stato Estcoin.
In conclusione, al di là delle possibili soluzioni tecnico-giuridiche, ciò che appare innegabile è che la diffusione delle monete elettroniche andrebbe in qualche modo governata, anche perché espone i mercati (e i suoi utenti) a notevoli rischi monetari e finanziari.
Perciò, immaginare che gli Stati decidano che le criptovalute sono la nuova moneta, di cui si riservano il monopolio per poterlo gestire nell’interesse dei cittadini, potrebbe non essere solo “fantaeconomia”.
Commercialista Telematico